企业所得税： “其他” 调整包含这项差异

调整原则

新收入准则(企业会计准则第14号——收入[2017]22号)打破了商品和服务的界限，统一在客户取得相关商品(或服务)控制权时确认收入，分为按时间履行和按时履行。目前税收收入确认与原收入准则(2006年版)类似，主要依据企业所得税法及其实施条例、《中华人民共和国国家税务总局关于企业所得税确认若干问题的通知》(国税函〔2008〕875号)等规定办理。新收入准则与新收入准则在收入确认时间和金额上存在差异的，需要在企业所得税最终汇算清缴时进行纳税调整。

填写申报单

a105000“纳税调整项目明细表”，第45行“六。其他”:填写因其他会计处理与税收法规差异而需要进行纳税调整的项目金额，包括因执行《企业会计准则第14号——收入》(2017年第22号发布)导致的纳税会议差异而进行纳税调整的金额。

案例(带销售退货条款的销售)

【会计】对于有销售退回条款的销售，新收入准则第三十二条规定，当客户取得对相关商品的控制权时，企业应当按照将商品转移给客户预计收取的对价金额(即不包括预计因销售退回而退回的金额)确认收入，估计销售退回的概率和金额，并按照预计因销售退回而退回的金额确认负债；同时，按照转出时退回商品的账面价值，扣除收回商品的预计成本(包括退回商品的价值减值)后的余额确认为资产，并按照转出时转入商品的账面价值，扣除上述资产的结转成本净额。

【增值税】根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十一条规定，预计返回的总额不作为所得税扣除。销售退回实际发生时，核销当期销售收入或销项税额。

【企业所得税】根据《中华人民共和国国家税务总局关于企业所得税收入确认若干问题的通知》(国税函〔2008〕875号)第一条规定，销售时未预计到预计退货的，以预计退货总额作为所得税。销售退回实际发生时，会减少当期的销售收入。

【税差】新收入准则规定，销售时，预计的收益作为收入扣除；当销售退回实际发生时，会计将用于抵销负债和收回库存商品。因此，在实践中，企业财税人员应注意:

(1)销售时，由于会计上的预计退货，扣除预计退货金额确认收入，导致会计收入小于增值税和企业所得税的计税依据，税法上应增加相应的增值税和企业所得税。

(2)货物实际退回时，由于会计上没有冲减当期的收入或销项税，在税法上应冲减收入，企业应调整以前期间缴纳的增值税和企业所得税。

(3)退货到期时，会计上有未退回部分的收入增加，而税法上相应的收入不征收增值税和企业所得税。

【例】a公司是增值税一般纳税人。产品发出去，纳税义务就已经发生了。实际返还时，取得税务机关开具的红字增值税专用发票。假设产品a在发行时控制权已转移给客户:(1)2021年12月1日，a公司向b公司销售产品100件，该产品单位售价为100000元，单位成本为80000元。增值税专用发票注明的售价为1000万元，增值税金额为130万元。a .产品已经寄出，但尚未收到付款。

(2)根据约定，b公司应在2021年12月31日前支付货款，并有权在2022年12月31日前返还产品a。根据以往的经验，a公司估计这批产品的退货率在20%左右。2021年12月31日，a公司收到货款。12月31日，a公司重新评估退货率，认为a产品只有10%会被退回。

(3)2022年3月31日发生销售退货，实际退货数量为8件。重新评估回报率不变，退货款已通过银行存款支付，退货期限已过。

甲公司的会计处理如下:

(1)12月1日发行产品a时:

借:应收账款1130

贷款:主营业务收入(100×10×80%)800元

预计负债-应付退货款(100×10×20%)200

应交税费-应交增值税(销项税额)(100×10×13%)130

借:主营业务成本(100×8×80%)640

应收退货成本(100×8×20%)160

贷:库存商品(100×8)800元

企业所得税会计与企业所得税会计的区别

收入1000 1000 800 200

成本800 640 160

备注:建议列出复杂的税收差异，并进行差异分析。

(2)在12月31日之前收到付款时:

借:银行1130元

贷:应收账款1130

(3)重新评估12月31日的回报率:

借款:预计负债-应付回报(100×10×10%)100

贷款:主营业务收入100元

借:主营业务成本(100×8×10%)80

贷项:应收退货成本80

企业所得税会计与企业所得税会计的区别

收入1000 1000 900 100

成本800 720 80

应该提醒的是，第45行“vi”中的“增税”一栏。年度申报表a105000“纳税调整项目明细表”的“其他”:20万元，不是40万元(200-160)。

(4)3月31日发生的销售退货:

借:库存商品(8×8)64

应交税费-应交增值税(销项税额)(8×10×13%)10.4

预计负债-应付回报(8×10)80

贷项:应收退货成本64

银行存款(8×10×1.13)90.4

回报到期时确认的收入

借款:预计负债-应付回报(2×10)20

贷款:主营业务收入(2×10)20

借款:主营业务成本(2×8)16

贷项:应收退货成本16

企业所得税会计与企业所得税会计的区别

收入20-100

成本-64 16-80

未考虑其他事项的，申报“减免税”栏的“ⅵ。年度申报表a105000“纳税调整项目明细表”第45行“其他”:20万元。