企业所得税税前扣除是权责发生制还是收付实现制？（权责发生制，收付实现制）

2018年度企业所得税汇算清缴工作正在进行当中，由于2018年6月6日，国家税务总局发布了《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号，以下简称《办法》），今年的汇算清缴工作和往年略有不同，今天就来谈一下允许企业所得税税前扣除的成本、费用有什么新的要求？

在《办法》发布前，根据《企业所得税法实施条例》第九条：“企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外”的规定，按照权责发生制的原则进行税前扣除是没有争议的。

在《办法》发布后，《办法》第二条规定：“本办法所称税前扣除凭证,是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证。”

《办法》第四条规定：“税前扣除凭证在管理中遵循真实性、合法性、关联性原则。真实性是指税前扣除凭证反映的经济业务真实，且支出已经实际发生。”

《办法》的第二条和第四条两次提到“支出实际发生”的概念，有部分观点据此认为，企业所得税税前扣除是按照收付实现制来进行的。

应该说，这种理解是有问题的。

关于支出实际发生这个概念，不是一个新鲜词。《企业所得税法》第八条就规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”

所以，税前扣除要求支出实际发生，并不代表是按照收付实现制进行扣除，税前扣除的基础仍然是权责发生制。

例如：某公司2018年7月购买了一项咨询服务，服务已全部完成，取得对方2018年7月开具的咨询费发票10000元，同时计入管理费用科目10000元，未实际支付。直到2019年5月1日，才将这笔咨询费支付给对方，那这笔咨询费应该在哪一年扣除呢？

毫无疑问，当然在2018年扣除，虽然2019年付的款，但费用实际发生在2018年，应该属于2018年的费用，这就是权责发生制。如果是收付实现制，就应该在2019年扣除，但查遍企业所得税所有的法规，从未提及收付实现制这个概念。所以，企业所得税按照收付实现制进行税前扣除是部分人的错误解读，没有任何依据。

那税总规定“支出实际发生”又怎么理解呢？这是为了有效防止有些企业钻税法空子。例如，有些企业的一些业务并未实际发生，只是取得了发票，款项也未实际支付，这种情况就违反了真实性原则，不予税前扣除。

还有一种情况就是，业务是真实的，发票也已取得，但因各种原因暂时还未付款，但这个钱早晚是要付的，只要在汇算清缴前或税务检查前支付，在业务发生的当年扣除都是没有问题的。假如在汇算清缴前尚未支付，汇算清缴后税务检查前也未支付，税务检查人员可能会要求补税，并加收滞纳金等。

那是不是所有的税前扣除都按照权责发生制来进行呢？

答案是否定的。根据《企业所得税法实施条例》第九条：“本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”也就是，按照权责发生制扣除有例外情况。

例：a企业向b企业借款1亿，借款期限3年，自2016年—2018年，合同约定3年后一次性还本付息，年利率为10%，按照权责发生制原则，a企业2016—2018每年计提1000万的利息并在税前扣除，2018年末，a企业向b企业一次性归还本息合计1.3亿元。试问，企业的做法符合税法规定吗？

从表面上来看，企业按照权责发生制进行扣除，支出也已实际支付，但根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）第一条第一款：“根据《实施条例》第三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予税前扣除。鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供‘金融企业的同期同类贷款利率情况说明’，以证明其利息支出的合理性”的规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，应当按照合同要求，在首次支付利息时进行税前扣除。

所以，上述案例中企业支付的利息，只能在2018年扣除，不能按照权责发生制，在2016—2018分三年扣除。