破产重整，以房抵债不抵税

破产重整，以房抵债不抵税

　　近来，大型房地产开发商爆雷信息频发，房地产行业进入黑铁时代，更有部分房地产开发企业已经进入或者即将进入破产程序，生存还是毁灭，破产重整还是清算，终将有个答案。

注：图片来源于全国企业破产重整案件信息网

　　破产重整vs破产清算：

　　进入破产程序的企业，无非两种结局，一是破产重整，二是破产清算。

　　破产重整：仍有挽救希望的企业，在征得各方利害关系人的同意后，债权人以豁免部分债务、宽限债务偿还期限、以物抵债等方式对破产企业给予一定程度的救助，使破产企业可以持续经营，并有机会挣扎存活下来。

　　破产清算：破产企业终止经营，变卖其全部资产，按优先级偿还债务，债权人可能承受不同程度的损失。

　　为说服债权人大会给与一个转危为安、涅槃重生的机会，破产企业得拿出具有说服力的重整方案，体现出重整的价值大于清算的价值。例如，如果直接破产清算，烂尾楼的价值并不高，变卖也不能还多少负债，但如果债权人愿意宽限时日，让破产企业重整旗鼓，把烂尾楼修完修好，变成商品房，则资产价值明显增长，以房抵债也能实现债务的清偿。因此，房开企业破产重整方案中往往会包含以房抵债的方式。

　　本来以现金清偿债务的方式只是资金流的问题，与税费无关，那现在变成以房抵债，是不是也只是资金流的问题，不会产生税费负担呢?接下来，小必带大家具体了解一下以房抵债的涉税事项。

　　以房抵债常见操作路径：

　　路径一：以指定商品房作担保，以该商品房对外销售获取的房款偿还债务;

　　路径二：将指定商品房作价销售给债权人，形成新的债权，再以债权债务抵消的方式偿还原债务;

　　路径三：将指定商品房作价投资到子公司，再将子公司的股权作价销售给债权人，债权债务相抵消。

　　实务中，路径三还有更多可能的延申路径，比如利用信托产品，把同一类的债权人放在一个信托计划中，最终通过信托计划的实现退出偿债，这样就不会让所有的债权人都成为显名股东，可以实现分类管理不同类型债权人的共同利益的目的。

　　路径一

　　涉税分析：

　　企业正常销售房产，应根据房款销售金额缴纳增值税及附加、土地增值税、企业所得税，按照产权转移书据缴纳印花税，业主购买房产则应缴纳契税及印花税。

　　企业以房款偿还债务，不涉及其他税费。

　　路径二

　　涉税分析：

　　企业以房抵债属于取得其他经济利益的销售，房屋的对价即为抵债金额，应以抵债金额作为计税基础，计算缴纳增值税及附加。房地产开发企业将开发产品用于抵偿债务，发生所有权转移时应视同销售房地产，按照同一年度内销售同类房产的平均价格确定收入，计算缴纳土地增值税和企业所得税。此外，企业还应按照产权转移书据缴纳印花税。

　　债权人收到房产则应缴纳契税及印花税，持有期间还可能涉及房产税和土地使用税，若将房产再对外出售，则还应根据增值情况缴纳增值税及附加、土地增值税、印花税以及企业所得税或个人所得税，业主购买房产则应缴纳契税及印花税。

　　路径三

　　涉税分析：

　　企业将房产作价设立全资子公司，应视同销售缴纳增值税及附加、企业所得税。房开企业将房产作价投资，不能享受税收优惠政策，应正常缴纳土地增值税。

　　全资子公司接受其母公司以房产增资，视同划转行为，可享受免征契税的优惠政策，同时应按照资金账簿缴纳印花税。

　　企业以子公司的股权抵债时，应视同销售股权，仅涉及产权转移书据印花税。

　　子公司持有房产期间需缴纳房产税及土地使用税;将房产对外销售的过程中，应根据增值情况缴纳增值税及附加、土地增值税、印花税以及企业所得税或个人所得税，业主购买房产则应缴纳契税及印花税。

　　债权人最终通过收回投资以及获取分红两种方式收回资金，若债权人通过收回投资的方式收回资金，该行为不涉税;若债权人通过获取分红的方式收回资金，则需分情况讨论，债权人若为居民企业，从子公司获取分红可享受企业所得税免税政策，债权人若为居民企业以外的法人主体，分红需缴纳企业所得税，债权人若为自然人，分红需缴纳个人所得税。

　　路径涉税义务对比：

　　为方便大家对比，小必帮大家将以上三种路径的涉税义务梳理如下

项目路径一

以房款还债路径二

直接以房抵债路径三

通过股权间接以房抵债契税业主按房产价值缴纳以房抵债时，债权人按房产价值缴纳；再销售时，业主按房产价值缴纳业主按房产价值缴纳增值税及附加企业按照销售情况缴纳企业按视同销售缴纳；债权人根据房产增值情况缴纳企业按视同销售缴纳；子公司根据房产增值情况缴纳土地增值税企业按照销售情况缴纳企业按视同销售缴纳；债权人根据房产增值情况缴纳企业按视同销售缴纳；子公司根据房产增值情况缴纳印花税企业和债权人按房产价值缴纳以房抵债时，企业和债权人按房产价值缴纳；再销售时，债权人和业主按房产价值缴纳设立子公司时，子公司按资本金缴纳；股权转让时，企业和债权人按子公司价值缴纳；销售房产时，子公司和业主按房产价值缴纳所得税企业根据房产增值情况缴纳企业所得税以房抵债时，企业根据房产增值情况缴纳企业所得税；再销售时，债权人根据房产增值情况缴纳企业所得税或个人所得税设立子公司及转让股权时，企业根据房产和股权增值情况缴纳企业所得税；销售房产时，子公司根据房产增值情况缴纳企业所得税；分红时，债权人缴纳企业所得税或个人所得税（居民企业免税）房产税和土地使用税债权人持有房产期间需缴纳房产税和土地使用税（个人持有住房除外）子公司持有房产期间需缴纳房产税和土地使用税

　　为了更直观地进行比较，小必再给大家举个简单的案例。a企业欠b企业100万元，房产直接建造成本60万元，在不考虑房产税、土地使用税和其他事项的情况下：

　　路径一：a将房产以100万元的价格销售给c，再将收到的100万元还给b。a需缴纳增值税8.26万元(税率9%，不考虑进项)，三项附加0.99万元(合计税费率12%)，土地增值税6.6万元，企业所得税6.03万元，印花税0.05万元(税率0.05%);b没有纳税义务;c需缴纳契税2.75万元(税率3%)，印花税0.05万元;合计总体税费24.73万元。

　　路径二：a直接将房产过户给b以偿还债务，b将房产平价出售给c以收回资金。a的纳税义务不变，需缴纳增值税8.26万元，三项附加0.99万元，土地增值税6.6万元，企业所得税6.03万元，印花税0.05万元;b收到房产需缴纳契税2.75万元，印花税0.05万元;b再销售时房产未增值，仅需缴纳印花税0.05万元;c需缴纳契税2.75万元，印花税0.05万元;合计总体税费27.58万元。

　　路径三：a以房产投资成立全资子公司d，将d的股权转让给b以偿还债务，d再将房产平价出售给c，b通过从d分红及撤资收回资金。a需缴纳增值税8.26万元，三项附加0.99万元，土地增值税6.6万元，企业所得税6.03万元，产权转移书据印花税0.05万元;b需缴纳产权转移书据印花税0.05万元;d需缴纳印花税0.03万元(税率0.05%，减半征收);d再销售时房产未增值，仅需缴纳印花税0.05万元;c需缴纳契税2.75万元，印花税0.05万元;bd之间符合居民企业分红免税政策，b无需缴纳企业所得税;合计总体税费24.85万元。

　　综合比较，若债权人选择路径一，企业以房产作为担保，直接用房款偿还债务，总体税负最低，但该方式下，债权人的利益难以得到实际保障，偿还时间可能也遥遥无期，因此通常不被债权人认可。路径二以房产抵债与路径三以股权抵债比较，总体税负上多一次契税缴纳，少一笔较低的资本金印花税，因此从税收角度看路径三更实惠。

　　受多因素影响，税金的测算结果不一定是精确的落地数据，但企业一定要在重整方案里面充分地测算税金，而且有必要把后面计划安排的税金在重整方案里面体现出来，否则可能产生后续跟债权人之间的纠纷。

　　小必总结：

　　破产重整是多方谈判追求各方平衡及共同利益最大化的过程，实务中，税费的分析会更加复杂，涉及的因素也更多更广，例如以房抵债的各税种纳税义务时点如何确认，破产重整是否能享受改制重组有关的契税优惠，视同销售收入如何取数，多债权人多房产的情况用路径三如何操作，信托计划有哪些涉税义务，均得在提出重整方案时多角度全方位进行考量。欢迎感兴趣的朋友来和小必进一步探讨哦~

　　来源：税律风云 作者：贺丹雅

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　　2016年8月的解析

以房抵债的税会处理

　　以房抵顶工程款主要发生在施工企业向房地产开发企业提供建筑服务，房开企业由于资金紧张等原因，以开发产品抵顶所欠总承包企业的工程款。

　　一、业务实质分析

　　从业务实质上看，以房抵债对甲乙双方均可分为两笔业务：一是作为债务方的房开企业销售房地产，以销售所得偿还所欠乙方债务;二是作为债权方的总承包企业自甲方收取工程款，以工程款所得购买房地产。

　　对于乙方获得房地产，根据用途的不同，又可分为四种情况：一是以房产抵顶所欠丙方债务;二是自用;三是出租;四是对外销售。

　　据此，可将以房抵顶工程款的模式分为四类：甲乙丙三方抵债、甲乙抵债乙方自用、甲乙抵债乙方出租、甲乙抵债乙方出售。

　　二、甲乙丙三方抵债的税会处理

　　在甲乙丙三方存在真实债权债务关系的前提下，为了减少不动产交易环节，节省乙方的契税和相关各方的印花税，建议由甲乙丙三方签订抵债协议，将债权债务关系归于甲方和丙方，再由甲方和丙方签订售房合同，直接将房产销售给丙方。

　　甲方税务处理：

　　抵债协议签订后，甲方与乙方债权债务消灭，视同向乙方付款，乙方应向甲方开具增值税发票，同时与丙方建立债权债务关系;售房行为完成后，甲方应向丙方开具增值税发票。甲方应就此笔付款及销售业务申报缴纳增值税。

　　甲方会计处理：

　　抵债协议生效后，

　　借：应付账款应付工程款乙

　　贷：其他应付款丙

　　一般计税方法下，取得专票且认证抵扣后，

　　借：应交税费应交增值税(进项税额)

　　贷：应交税费待认证进项税额

　　销售实现时，

　　借：其他应付款丙

　　贷：主营业务收入

　　应交税费应交增值税(销项税额)

　　乙方税务处理：

　　抵债协议签订后，乙方与甲方债权债务关系消灭，视同自甲方收款，应向甲方开具增值税发票，同时与丙方债权债务关系消灭，视同向丙方付款，丙方应向乙方开具增值税发票。乙方应就此收款付款业务申报缴纳增值税。

　　乙方会计处理：

　　抵债协议生效后，

　　借：应付账款应付工程款丙

　　贷：应收账款应收工程款甲

　　一般计税方法下，取得专票且认证抵扣后，

　　借：应交税费应交增值税(进项税额)

　　贷：应交税费待认证进项税额

　　纳税义务发生，

　　借：应交税费待转销项税额

　　贷：应交税费应交增值税(销项税额)

　　丙方税务处理：

　　抵账协议签订后，其与乙方债权债务关系消灭，视同自乙方收款，应向乙方开具增值税发票，同时与甲方建立债权债务关系;售房行为实现后，甲方应向丙方开具增值税发票。丙方应就此收款及购房业务申报缴纳增值税。

　　丙方会计处理：

　　抵债协议生效后，

　　借：其他应收款甲 贷：应收账款应收工程款乙

　　纳税义务发生时，

　　借：应交税费待转销项税额

　　贷：应交税费应交增值税(销项税额)

　　一般计税方法下，取得专票且认证抵扣后(假定丙方以固定资产核算房产且自用)，

　　借：固定资产

　　应交税费待抵扣进项税额 40%

　　应交增值税(进项税额)60%

　　贷：其他应收款甲

　　三、甲乙抵债乙方自用

　　甲乙抵债乙方自用，涉及的利益主体只有甲乙双方，其税会处理方式，可分别参照本文第二部分的甲方与丙方的税会处理。

　　四、甲乙抵债乙方出租

　　甲乙抵债乙方出租，甲方的税会处理与本文第二部分的甲方处理没有区别，乙方的税会处理具有特殊性，原因在于乙方获得的不动产用途为出租，按照会计准则的要求应以「投资性不动产」核算，按照税法的固定，其进项税额不需要分两年抵扣，可以一次性抵扣。

　　乙方取得甲方开具的增值税专票认证抵扣后，

　　借：投资性房地产

　　应交税费应交增值税(进项税额)

　　贷：应收账款应收工程款甲

　　纳税义务发生时，

　　借：应交税费待转销项税额

　　贷：应交税费应交增值税(销项税额)

　　五、甲乙抵债乙方出售

　　甲乙抵债乙方出售，是指甲方将不动产抵偿给乙方后，乙方再将不动产销售给第三方(丙方)实现资金回笼。对甲方而言，其税会处理与前文所述甲方无异，对于乙方的此笔业务又要进行区分不同情况。

　　其一，甲乙丙签订三方协议，由房地产开发企业直接与丙方签订售房合同，丙方直接将售房款支付给乙方，甲乙双方债权债务消灭。这种操作方式对乙方和丙方都是最有利的，但是存在较高的税务风险，难度较大。

　　其二，由乙方自甲方以抵债方式获得房产，向第三方转让时，按照转让不动产缴纳增值税，这种方式涉税风险较小，但税收成本较高。

　　最好的方式：甲方直接将房产销售给第三方，第三方将房款支付给甲方，甲方再将工程款支付给乙方，完事大吉，人畜无害。

　　作者：何广涛