一、前言
依据《契税法》规定，房屋办理过户登记需要先行纳税。但在买卖双方解除房屋买卖合同或经法院确认房屋买卖合同无效的情形下，若尚未办理过户登记，能否申请退还已缴纳的契税?若已经办理过户登记呢?后续将办理过户至原产权人时，又是否还要再缴纳一道契税?本文将集中讨论房屋交易中可能涉及的契税退税问题。
二、契税退还的主要情形
根据我国《契税法》及相关税收政策，常见的退税情形主要分为两种：
(一)因计算错误或法律适用错误而多缴
该类型税款的征收大多基于合法有效的申报、决定等行为，但由于数额计算或适用法律的错误，在征纳环节中出现了多征、误征的情况，导致纳税人实际承受的税收负担明显超过了法律所要求的范围，违反了税收法定原则。
其中较为典型是商品房买卖中经常出现的面积差导致契税退税的情形。纳税人在交付房屋时发现缴纳契税所依据的合同签订面积与实际面积不符，可以向税务机关申请退税或者补缴税款。此外，根据《财政部 国家税务总局 住房城乡建设部关于调整房地产交易环节契税营业税优惠政策的通知》(财税〔2016〕23号)规定，对个人购买家庭唯一住房，面积为90平方米及以下的，减按1%的税率征收契税，面积为90平方米以上的，减按1.5%的税率征收契税;对个人购买家庭第二套改善性住房，面积为90平方米及以下的，减按1%的税率征收契税，面积为90平方米以上的，减按2%的税率征收契税。这就意味着，个人购买家庭唯一住房或家庭第二套改善性住房时可以享受低于3%基础税率的税收优惠，如果纳税人因不知道该优惠政策而按3%-5%的税率缴纳了契税，可以向税务机关申请退税。注意的是，如果房屋面积差在临界线90平方米上下，则不仅需要就相差的面积申请退税或补缴税款，更需要调整全部房屋面积的契税税率。
(二)因合同无效、被撤销或解除而申请退税
《契税法》第十二条 在依法办理土地、房屋权属登记前，权属转移合同、权属转移合同性质凭证不生效、无效、被撤销或者被解除的，纳税人可以向税务机关申请退还已缴纳的税款，税务机关应当依法办理。
《国家税务总局关于无效产权转移征收契税的批复》(国税函〔2008〕438号)规定，按照现行契税政策规定，对经法院判决的无效产权转移行为不征收契税。法院判决撤销房屋所有权证后，已纳契税款应予退还。
根据上述法律规定，对于已经缴纳的契税，如果纳税人尚未办理房屋权属登记，而房屋买卖合同或合同性质凭证因某种事由不发生效力、无效、被撤销或被解除，纳税人可以依法向税务机关申请退税。
反过来说，对于已经办理房屋权属转移登记的纳税人，原则上不能申请退还已缴纳的税款，除法院判决该产权转移行为自始无效并且判决撤销房屋所有权证。
简而言之，已经办理过户的房屋想要退还契税必须满足两个条件：
第一，合同经法院确认无效或者被撤销(自始无效、当然无效);
第二，法院判决撤销房屋所有权证。
三、对于登记后无效合同无法退税的法理分析
许多人在理解上述法条时会疑惑：为何在房产登记后，合同不成立、无效、被撤销或者解除了，先行缴纳的税款却不能退还?
合同无效仅是指合同当事人的意思表示不发生预期的法律效果，但不代表不产生任何其他的法律效果或经济效果。例如，无资质的实际施工人借用有资质的建筑施工企业名义与他人签订建设工程施工合同的行为无效，但其行为所产生的经济效果依然存在，施工人取得的工程款受法律保护，属于个人所得税的征收对象。从税法角度，在合同无效的情况下，纳税人是否需要承担纳税义务以及是否可以申请退税，取决于合同无效所带来的经济效果和其他法律效果，需要遵循税法上的税收法定原则和实质课税原则。
契税是以土地、房屋权属转移为征税对象的税种。从实质课税原则出发，任何导致土地使用权、房屋所有权转移的交易行为都属于契税的应税行为，除法律另有规定外，都应当依法缴纳契税。换言之，对于不构成契税应税行为(即不产生土地、房屋权属转移效果)的或土地、房屋权属转移效果消灭的，应当依法退还契税。这里理解的困难在于税法上的应税行为与民法上的合同行为(债法行为)是不一致的。契税应税行为强调土地、房屋权属的转移，要求的是不动产物权变动的效果，而我国的不动产物权变动采取的是有效债权行为+登记的模式。因此，对于尚未进行房屋产权登记的纳税人而言，其尚未完成契税的应税行为，没有真正获得房屋产权，提前缴纳只是出于税务机关征管和维护国库利益的需要，事后因为合同被解除或合同被判决失效、撤销而申请退税完全符合法律规定和契税的本质。
至于进行了房屋产权登记的纳税人，其曾经的行为已经完成，造成房屋权属转移的效果，符合契税的应税行为，应当缴纳契税，仅事后解除合同无法完全消去过去行为造成的不动产物权转移的效果。在此情形下，如果合同解除可以归责于另一方(非纳税人)，那么纳税人可以向另一方要求包括契税在内的的赔偿。但对于法院判决合同自始无效且撤销房屋所有权证的情形，该合同行为的债权上的效果不被承认，其合同行为与登记行为叠加产生的不动产物权转移的效果也不被承认(或者说被撤销)，因此应税行为相当于不存在，纳税人可以据此申请退税。当然，在此种情形中，纳税人能否成功退税很大程度上受司法的影响，不利于纳税人权利的保护。
四、结语
我们在分析契税案件时需要明确这一点：契税并不是基于当事人获得预期的利益而缴纳，当事人预期实现的民法上的效果并不一定是税法上的追求。税法并不关注合法非法、有效无效，税法更加关注经济事实，强调量能课税，能够进行房屋权属转移的行为体现了纳税人的赋税能力，在符合课税要素后，进行税款征缴完全符合税法的逻辑。
最后，契税退税问题上还需要注意申请退税的期限限制，《税收征收管理法》第五十一条对纳税人规定了三年的申请期限。此外，起算点结算缴纳税款之日本身还存在许多争议，本文篇幅有限，不再赘述。还需注意，《契税法》的实施时间为 2021年9月1日在此之前，《暂行条例》及相应的税收政策仍继续有效。
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https://www.shui5.cn/article/d0/112501.html
本文作者
肖美芳
国浩律师(福州)事务所 律师助理
xiaomeifang2020@126.com
现于中国政法大学研究生学院攻读财税法方向法律硕士(法本)，税法基础扎实，在校期间参与国家级课题我国增值税构成要件的体系化建构与立法完善研究，多次获校奖学金。
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