自1994年实施现行增值税基本制度以来，经过税率结构优化、消费型增值税转型、营改增扩围，实现了增值税对货物和服务的全覆盖，基本建立了现代增值税制度。近期，《中华人民共和国增值税法（征求意见稿）》（以下称《征求意见稿》）对增值税纳税人进行了重新定义，无疑是一种进步。笔者结合征管实践，对增值税纳税人确认提出一些修改意见。
一、理顺增值税纳税人与起征点关系
任何税种的立法，首先需要明确的是纳税人的基本概念。《征求意见稿》第一条明确了缴纳增值税的范围，也就基本涵盖了增值税征收范围的基本概念。第五条引入了结合起征点来判断纳税人的概念，基本逻辑是：属于增值税征税范围应当依法缴纳增值税，但排除了起征点以下的境内小额应税交易者，又允许该部分交易者自愿选择成为增值税纳税人。
1.增值税纳税人包括两个基本类型：一是在境内发生应税交易且销售额达到增值税起征点的单位和个人，二是进口货物的收货人。
2.销售额未达到增值税起征点的单位和个人，不是本法规定的纳税人。
3.销售额未达到增值税起征点的单位和个人，可以自愿选择依照本法规定缴纳增值税，即可以自愿成为增值税纳税人。
这一新的逻辑无疑是一种进步，显示了一种智慧，综合考虑了长期以来困扰的起征点以下境内小额应税交易者的增值税纳税申报义务和增值税发票开具等问题，也与有关企业所得税税前扣除政策进行了契合。
从《征求意见稿》的基本架构来看，这样的逻辑如果没有充分的理由，不太会轻易改变，最终极有可能会被确认下来。
但，笔者认为同样是破旧立新，通过另外一种逻辑也可以起到同样的效果，并在政策的延续上可能更通畅。
纳税人应当是一个明确的是与否的概念，一般认为属于征收范围的就应当确认为纳税人，不应当存在选择性。根据现行规定，起征点一般理解为当达到起征点时需要全额纳税，未达起征点的则免税。这样的逻辑将增值税的征收范围与增值税纳税人进行了有机的统一，不存在既不是增值税纳税人，又可以自愿选择为增值税纳税人的交集。从《征求意见稿》想要解决的未达起征点交易者免予增值税纳税申报问题，可以通过对未达起征点的纳税人可以免于办理纳税申报的方法来实现，同时，兼顾实务中居于交易成功需要，允许自愿开具增值税抵扣凭证并缴纳增值税的纳税人按法定内容办理纳税申报。如此，既符合增值税纳税人的基本定义，又符合《征求意见稿》对起征点以下纳税人免于办理增值税纳税申报的基本逻辑。
同时，对起征点的适用范围在增值税法中应该给予基本的界定，如进口货物（包括电子商务零售进口）和进口服务应不适用增值税起征点政策。建议将第五条修改为：
“在境内发生应税交易的单位和个人，以及进口货物的收货人，为增值税的纳税人。”
“增值税起征点为季销售额三十万元或月销售额十万元。增值税起征点不适用于有适用一般计税方法的纳税人。”
“销售额未达到增值税起征点的纳税人，免于缴纳增值税；但可以自愿选择依照本法规定缴纳增值税。”
同时，对第三十七条第一款修改为：“纳税人应当如实向主管税务机关办理增值税纳税申报，报送增值税纳税申报表以及相关纳税资料；但销售额未达到增值税起征点且没有选择依照本法规定缴纳增值税的纳税人，免于办理增值税纳税申报手续。”
二、理顺增值税起征点与开具发票关系
《征求意见稿》对未达增值税起征点不属于增值税纳税人的规定，可以实现与《国家税务总局关于发布的公告》（国家税务总局公告2018年第28号，以下简称28号公告）第九条关于小额零星经营业务的税前扣除凭证的对接，但笔者认为在上述对增值税纳税人进行完善定义后，可以通过对《征求意见稿》第三十九条进行修改达到同样的效果。建议将第三十九条修改为：
“纳税人发生应税交易，销售额达到起征点的纳税人应当如实开具发票。”
实务中，较多小额应税交易者对小额交易业务并不开具发票，但也一些业务因客户索取，为达成交易需要开具发票。如此修改之后，销售额未达起征点的纳税人具备使用发票的基本权力，是否开具发票不予明确，可以自愿据实开具发票，符合当前征管现状。对于销售额未达到起征点的纳税人没有开具发票的，购买方可以按照28号公告规定，根据收款凭证及内部凭证实现所得税税前扣除。同时，实现与跨境电子商务综合实验区零售出口“无票免税”等政策的衔接。
以上是笔者对增值税立法中有关纳税人确认的一种思考，与《征求意见稿》的基本逻辑有相近之处，也有区别，纯属如何更通畅的抉择。
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