增值税留抵退税对注销清税的影 (响及完善建议)

对于持续经营的纳税人，留抵税额退还之后，在不考虑其他增值税优惠政策下，对注销清税影响存在三种情形：

一是后期产生增值税应纳税额，且大于退还税额。这种情形下，应纳税额中的退税税额部分实质上是对留抵税额的返还，相当于补回已经退还的留抵税额，纳税人获得了资金利益，但不影响整体应纳税额，对注销清税也没有实质性影响。

二是后期不产生增值税应纳税额。这种情形下，已退留抵税额表现为处于持续实质性留抵税额退还状态，纳税人处于持续经营下，并不存在现行增值税政策的障碍。但是，如果纳税人发生注销清税，且存在期末增值税留抵税额时，就会带来实质性的影响。根据《财政部 国家税务总局关于增值税若干政策的通知》（财税〔2005〕165号）第六条规定，一般纳税人注销时，其存货不作进项税额转出处理，其留抵税额也不予以退税。此时，存在政策的矛盾，根据财税〔2018〕70号对留抵税额进行了实质性退税，但该退税款实质上属于留抵退税，与财税〔2005〕165号存在冲突。比如，一叶公司的生产经营项目属于“低征高抵”，增值税长期处于留抵状态，2018年7月期末留抵税额220万元。后续分两种情形分析：情形之一，按财税〔2018〕70号规定办理了当期留抵退税200万元，尚余期末留抵税额20万元。之后按规定计算没有产生增值税应纳税额，并且留抵税额不断增加。2019年3月发生停业注销，账面留抵税额余额显示180万元。情形之二，没有办理留抵退税，则2019年3月发生停业注销时，账面留抵税额余额显示380万元。根据一般纳税人注销时，其留抵税额不予以退税的规定，如果仅从账面期末留抵税额余额进行处理，就会出现两种结果，前者不予退税180万元，后者不予退税380万元，两者的差额追踪到根源，就是前期办理的退还留抵税额200万元。这一结果说明留抵税额退还对后期注销清税可能带来实质性影响，如果不作协调，将获得实质性税收利益。

三是后期产生增值税应纳税额，且小于退还税额。这种情形下，应纳税额实质上是对留抵税额的返还，相当于是补回已经退还的进项税额中的部分，表现为获得的是资金利益。对于退还税额减去应纳税额的差额部分，如果纳税人发生注销清税，且存在期末留抵税额时，则如果在没有之前办理留抵税额退还的情况下，差额部分的税额也应表现为注销清算时的期末留抵税额。如上分析，此时，返还纳税的税款部分仅仅获得资金流利益，没有实质性税收利益差异，但相当于多退还的差额税款部分在注销环节实质上属于对注销环节的期末留抵税额的提前退还，自然获得了实质性税收利益。

综上分析，增值税留抵税额退还，对于处于持续经营的一般纳税人来说，体现为后期（目前无期限限制）返还缴纳的时间性差异，暂不造成增值税应纳税额的实质性差异结果。但是，对于后期注销清税的纳税人存在增值税期末留抵税额时，就可能存在实质性影响，并产生税收差异结果。当退还留抵税额≤后期累计应纳税额时，对注销清税的结果没有影响；当退还留抵税额＞后期累计应纳税额，且注销清税存在留抵税额时，则与原有政策相比，实质上是对注销清税环节的留抵税额进行了全部或者部分退还，导致增值税处理结果发生差异。

三、完善建议