自然人股权转让特殊涉税事项 (处理对策探析)

　　在对自然人股权变更信息税收风险应对实践中，经常遇到现有税收政策难以解决或现有税收政策界定不明晰而无法直接处理的涉税事项，如不及时处理，势必增加风险应对的不确定性，影响税务机关税收应对的进度和效率。

　　一、自然人股权变更信息应对中的特殊涉税事项

　　有别于国家税务总局2014年第67号公告(以下简称67号公告)中能对自然人股权转让直接税务处理的一般事项，由于没有现成的政策依据或与此关联的政策界定模糊、无法或不能顺利税务处置的涉税事项，称之为特殊性涉税事项。包括股权转让人失踪和实际股权转让人死亡涉税处理，具有对赌条款和法院裁定或判决下股权转让的税务处理，注册资本认缴制下股权转让纳税义务确定，内外有别的股权转让价格筹划应对，被投资企业的隐性资产损失处理等。

　　二、自然人股权转让特殊涉税事项处理须把握的原则

　　处理上述自然人股权转让产生的特殊涉税事项，笔者认为必须把握好相关原则，探索和研究处置方法，方得始终。一是遵循个税的立法原则，促进自然人履行遵从义务和增加财政收入。二是体现公正的执法原则，避免向纳税人多征或少征税款，保护纳税人的合法权益，维护国家的税收利益。三是参照成文法处理原则，在现有的涉税相关经济法律、法规框架内寻求妥善的处置办法。四是按照《税收征收管理法》处理原则，即当自然人股权转让人出于减少、免除或者推迟缴纳税款目的而实施不合理商业安排时，对其不合理的安排作出调整。

　　三、自然人股权转让特殊涉税事项处理对策探析

　　(一)对无法找到转让人或转让人失踪的，风险应对人员首先应取得纳税人所在街道、村民委员会等社会组织出具的证明或当地派出所失踪人员查询资料，对无法找到或失踪的纳税人发出《限期纳税通知书》，并公告送达。为保证国家税款序时入库，可以在程序到位的基础上，对股权受让人应扣未扣税款行为处以相当于转让人应缴税款1倍的罚款。

　　(二)对实际股权转让人死亡的，按照《继承法》第三十三条规定，由自然人股权法定继承人、遗嘱继承人或受遗赠人承担原股权转让人应缴的个人所得税。

　　(三)对具有对赌条款的股权转让协议，依据个人收入实现原则和67号公告第九条，关于纳税人按照合同约定，在满足约定条件后取得的后续收入，应当作为股权转让收入 之规定，认同纳税人视协议执行进度分期履行相应的纳税义务。

　　(四)已由法院裁定或判决，自然人股权转让事实不成立的，依据法释〔2001〕33号《最高人民法院关于民事诉讼证据的若干规定》第九条第四款规定，直接确认自然人股权未发生实质转让而未产生相应纳税义务，且当事人无需另行举证证明。

　　(五)注册登记制下的自然人未缴资本即股权转让的，应归于股权转让的范畴，只要股权转让具有书面协议，符合《中华人民共和国合同法》民事合同的5个生效条件和遵守《公司法》有关限制性程序并履行相应的手续，就应按照67号公告作出税务处理。

　　(六)股权转让人出于某种安排，对同一时点、同一股权采取不一致或内外有别的价格进行转让但无合理的商业目的，税务风险应对人员应按《税收征收管理法》第三十五条第六款的规定，纠正明显偏低的计税依据。

　　(七)在确定被投资企业账面净资产时，发现被投资企业拥有未入账的属67号公告列举的增值性资产的，可根据《关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(总局公告2012年第15号)规定和评估结果计算股权转让价格。如未入账资产超过成本追补扣除期限的，作为盘盈资产处理，扣除应缴企业所得税后的余额作被投资企业的净资产。

　　(八)在确定被投资企业净资产时，如自然人股东主张扣除隐性的库存资产贬值、坏账、长期股权投资亏损等损失的，可参照被投资企业提供有资质的中介机构出具的评估报告，对被投资企业确实存在且合理的隐性损失，在计算自然人股权转让价格时予以扣除。

　　四、自然人股权转让过程中特殊涉税事项管理建议

　　(一)行稳致远，做好政策的调整和补充。对自然人股权转让过程中出现的特殊涉税事项，建议上级税务机关开展专题调研，建议总局适时调整现有的规范性文件，化解基层风险应对的压力，确保执法的公正与统一。

　　(二)通古达变，力促矛盾的化解与平息。一线风险应对人员对自然人股权转让风险应对工作中发现的新问题、新矛盾，应进行实质性的分析和研判，切忌墨守成规、因循守旧，善于利用既有的税收相关法律、法规或与个人所得税征管相关的其他税种政策，灵活解决自然人股权转让过程中出现的新情况。

　　(三)推陈出新，确保信息的监控与完整。一是具有对赌条款的股权转让协议，不仅是税务机关确定纳税人纳税义务履行时间的参考，还往往因为其涉税金额巨大而备受关注，笔者建议将具有对赌条款的股权转让涉税事项纳入金税三期个人所得税分期纳税备案管理的内容，实现征管同步。二是对查找无下落或失踪人员应缴的税款，笔者建议补充完善金税三期中个人所得税管理模块，对其涉税情况和税务机关制发的《限期纳税通知书》信息进行系统收集，实现系统共治同频;待自然人纳税信用体系平台建设完成后，直接将上述信息作为纳税人不诚信纳税的记录，以期数据同享。

　　(作者单位：江苏省常州市武进地税局)

　　来源：中国税务报 2018年04月18日 版次：08 作者：张良 卜佳 黄南兴