产出法下建筑业新旧准则重要变化及税会不同

新收入准则取代了《企业会计准则第15号——建造合同》。旧建造合同准则下，企业应同时按照完工百分比确认相关收入和成本。新准则下，企业应根据业绩进度确认相关收入，但不要求同时根据业绩进度结转成本。这与旧的“建造合同”标准不同，并导致了相应的税收差异。

一、案例分析:

企业a提供建筑劳务，预计总造价100万元，预计总造价80万元。根据输出方法，计算性能进度。2021年业绩进度确定为50%，实际花费50万元。

问题:根据演出档期计算的成本是80 * 50% = 40万元，实际成本是50万元。哪个金额应该计入当期主营业务成本？以上金额不含增值税。

1.相关规定

《财政部关于修订发布的通知》(财税字〔2017〕22号)第十二条:

“对于在一定期限内履行的履约义务，企业应当按照该期限内的履约进度确认收入，但履约进度不能合理确定的除外。企业应考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定适当的业绩明细表。其中，产出法是根据已转移给客户的商品价值确定履约进度；投资法是根据企业履行履约义务的投资情况确定履约进度。对于类似情况下的类似履行义务，企业应当采用相同的方法确定履行进度。

在不能合理确定履约进度的情况下，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直至能够合理确定履约进度”。

第二十六条:

“企业为履行合同而发生的成本，不属于其他企业会计准则范围，同时满足下列条件的，应当作为合同履行成本确认为资产:

(1)成本与当前或预期的合同直接相关，包括直接人工、直接材料、制造费用(或类似费用)、明确由顾客承担的成本以及仅因合同而发生的其他成本；

(2)该成本增加了企业未来履行履约义务所要使用的资源；

(3)成本预计可以收回”。

第二十七条:

“企业应当在下列支出发生时，将其计入当期损益:

(1)管理费用。

(2)不正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用(或类似费用)。这些费用是为履行合同而发生的，但不反映在合同价格中。

(3)与已履行部分履约义务相关的支出。

(4)无法区分未履行和已履行履行义务的相关分支机构”。

2.新旧标准的重要变化

2021年，a公司根据业绩进度确认收入金额为100 * 50% = 50万元。旧准则中，企业a还应根据业绩进度确认成本金额为80 * 50% = 40万元。

旧准则《企业会计准则第15号——建造合同》规定:

“第十八条资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当按照完工百分比法确认合同收入和合同成本。

百分比完工法是指根据合同完工进度确认收入和费用的方法。

第二十四条本期完成的建造合同，按照实际发生的合同总收入扣除以前会计期间累计确认的收入后，确认为本期合同收入；同时，按照累计实际合同成本扣除以前会计期间累计确认的费用后的金额，确认为当期合同费用”。

这里的新准则发生了重要的变化。

在这个例子中，合同包含了履行义务，它属于在一定期限内履行的履行义务。客户在企业a履约过程中能够控制在建工程商品，企业a分次(期间)将商品或劳务的控制权转移给客户，在履约期间可以分次(期间)确认收入的实现。

在履行期内，转移控制权并确认收入的部分可以理解为履行义务中已经履行的部分，而“与履行义务中已经履行的部分相关的支出”应根据《财政部关于修订印发的通知》(2017年第22号)第二十七条的规定，计入当期损益。

本案中，a公司当期实际发生的费用为50万元，属于“与履行义务已履行部分相关的支出”。而且，该成本并没有增加企业未来履行履约义务所使用的资源，因此不能继续计入“合同履约成本”，而会转入当期损益，即主营业务成本。

总结:

在新的收入准则下，根据业绩进度确认收入时，不需要同时根据业绩进度确认相关的主营业务成本。而是要分析企业实际发生的费用是否与履行的部分履约义务有关，或者企业未来履行履约义务所使用的资源是否增加。前者应计入当期损益，后者应计入合同履行成本。

另外，如果本案实际成本变更为30万元，其他东西不变，如果按照履约进度同时结转相应成本，则合同履约成本的贷方金额为40万元(80%至50%)，而借方金额仅为30万元，造成合同履约成本余额为贷方的情况。

3.税收会有所不同。

《国家税务总局关于企业所得税收入确认若干问题的通知》(国税函〔2008〕875号)规定:

“二、企业在每个纳税期末，劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工进度(完工百分比)法确认劳务收入。

(一)劳务交易的结果能够可靠地估计，是指同时满足下列条件:

1.收入的金额能够可靠地计量；

2.交易的完成进度能够可靠地确定；

3.交易中已经发生和将要发生的成本能够可靠地核算。

(2)可以采用以下方法确定企业提供劳务的完成进度:

1.完工工程的测量；

2.提供的劳务占总劳务的比例；

3.已发生成本占总成本的比例。

(三)企业应当按照已经收到或者应当向劳务接收方收取的合同或者协议价款确定劳务收入总额，纳税期末提供的劳务收入总额乘以完工进度减去上一纳税年度累计提供的已确认劳务收入，确认为当期劳务收入；同时按照提供劳务的预计总成本乘以完工进度减去上一纳税期间累计确认的人工成本，结转为当期人工成本”。

所得税基本按照旧准则的规定执行，即按照完工百分比同时确认收入和成本。在实践中，还需要考虑企业获取相关成本发票等税前扣除凭证的因素。

在这种情况下，企业a的账目中计入成本的金额为50万元(假设取得了所有符合要求的发票等税前扣除凭证)。按照875号文件的规定，税前扣除费用金额只能是80 * 50% = 40万元。

如果这个例子换成，实际花费是30万元。根据以上分析，会计处理计入主营业务成本的金额为30万元，而按照875号文件计算的企业所得税金额为80 * 50% = 40万元。但考虑到相关发票等税前扣除凭证的因素，实务中可税前扣除的最高金额很可能只有30万元。

二。摘要

企业在一定期限内履行履约义务时，旧准则要求按照完成的百分比同时确认收入和成本，而新准则没有要求按照履约进度同时结转成本，而是按照“合同履约成本”的相关规定。

计入“合同履行成本”的实际支出，属于“与履行义务已履行部分相关的支出”的，应当计入当期损益；如果该项支出增加了企业未来履行履约义务所使用的资源，应当继续计入“合同履约成本”。

所得税要求收入和成本都要按完工百分比确认，与新准则的规定有所不同，更应关注相关税种的差异。